[摘要] 随着生产的高度自动化，传统成本计算逐渐显示其弊端，本文通过作业成本与传统成本的计算的比较，说明作业成本法能提供更为准确的成本核算信息。
[关键词] 作业成本法传统成本计算 比较
20世纪70年代以来，随着经济的发展和科技的进步，企业的内部环境和外部环境都发生了巨大变化，制造费用在产品总成本中所占比例大大提高，传统成本核算出现弊端，出现了作业成本法，又称abc法。
一、作业成本法的产生
1.企业环境的变化。个性化服务要求企业放弃大批量生产，改为采用能对顾客多样化、日新月异的需求迅速做出反应的柔性生产系统（fms），以保证能在较短时间内生产出不同的新产品，及时满足消费者多样化的需求。许多人工己被机器取代，制造费用大比例上升，而且制造费用的结构和可归属性也彻底发生了改变。无论从提高产品成本计算的正确性看，还是从提高成本控制的有效性看，都要求成本核算把工作重点放在制造费用上。
2.传统成本核算出现弊端。传统的成本核算，以直接人工为主，产品成本中除直接材料、直接人工外，其余的都归入制造费用，然后，采用单一的分配标准，按各产品所用的直接人工小时或机器工作小时的比例进行分配，形成各种产品应负担的制造费用成本。
在传统成本计算中，通常暗含一个假定：产量成倍增加，投入的所有资源也随其成倍增加。这种缺陷在直接人工成本占主要地位或制造费用所占比例不高的情况下不会很突出，但在制造费用所占比例很高的情况下，传统成本核算的弊端就会日益突出。WWW.lunwen.net.cn
随着经营复杂性的增加，产品、服务的多样化也随之增加，要求更为精确地定量资源消耗，产品组合、定价和其他决策也都需要更为准确的成本信息。如果继续沿用传统的会计系统，用在产品成本中占有越来越小比重的直接人工去分配占有越来越大比重的制造费用，分配越来越多与工时不相关的作业费用，以及忽略批量不同产品实际耗费的差异等等，将会过高地估计高产量、低复杂度产品的成本，过低地估计低产量、高复杂度产品的成本，必将导致产品成本信息的严重失真，从而引起经营决策失误、产品成本失控。传统的成本核算系统已不适用于自动化生产的要求。
3.解决传统成本核算弊端的基本途径是:(1)缩小制造费用的分配范围——由全厂或全车间改为由若干个“作业”或“作业成本池”分别进行分配。(2)增加分配标准——由单标准（直接人工小时或机器工作小时）分配改为多标准分配，即按引起制造费用发生的多种“作业动因”进行分配。
这种方法正是作业成本法下成本核算的方法，称之为作业成本核算。
二、作业成本法的基本原理
作业成本法包括作业成本计算和作业管理两个方面的内容。作业成本法的基本原理：生产导致作业的产生，作业导致成本的产生，成本与费用是通过作业联系在一起的。因此，作业成本计算法的成本计算程序，就是把各资源库成本分配给各作业，再将各作业成本库成本分配给最终产品。这一过程可以分为以下三个步骤：
1.确认和计量各种资源耗费。资源可以简单地区分为货币资源、材料资源、人力资源、动力资源等几类。有关各类资源耗费的信息可从企业的总分类账得到。
作业成本计算法并不改变企业所耗资源的总额，作业成本计算法改变的只是资源总额在各种产品之间的分配额以及资源总额在存货和销售成本之间的分配额。
2.把资源分配到作业，开列作业成本单，归集成本池成本。这一步要做的工作包括以下几方面：（1）确认作业所包含的资源种类，也就是确认一作业所包含的成本要素（项目）。（2）确立各类资源的资源动因，将资源分配到各受益对象（作业），据此计算出作业中该成本要素的成本额。开列作业成本单，汇总各成本要素，得出作业成本池的总成本额。
3.选择作业动因，把作业成本池的总成本分配到产品，并开列产品成本单。这一步骤包括以下几个方面：（1）确认各作业的作业动因，并统计作业动因的总数，据此分别计算各作业的单位作业动因的制造费用分配率。（2）统计各产品所耗作业量（或作业动因数）。计算产品承担的制造费用，开列产品成本单。
三、作业成本核算与传统成本核算的比较
作业成本核算与传统成本核算既有区别又有联系。
1.其区别主要体现在。
(1)成本核算对象不同。传统产品成本核算对象是产品，作业成本的核算对象是作业。(2)成本计算程序不同。在传统成本核算制度下所有成本都分配到产品中去，成本计算程序如图1所示：
图1 传统成本核算程序
与传统成本制度相比，作业成本制度要求首先要确认费用单位从事了什么作业，计算每种作业所发生的成本。然后，以这种产品对作业的需求为基础，将成本追踪产品。作业成本采用的分配基础是作业的数量化，是成本动因。作业成本计算程序如图2所示：
图2 作业成本核算程序
(3)成本核算范围不同。在传统成本核算制度下，成本的核算范围是产品成本；在作业成本制度下，成本核算范围有所拓宽，建立了三维成本模式:第一维是产品成本;第二维是作业成本;第三维是动因成本。作业成本产出的这三维成本信息，不仅消除了传统成本核算制度扭曲的成本信息缺陷，而且信息本身能够使企业管理当局改变作业和经营过程。
(4)费用分配标准不同。在传统成本核算制度下，是用数量动因将成本分配到产品里，间接费用或间接成本的分配标准是工时或机器台时。在作业成本核算制度下，作业成本法是根据成本动因将作业成本分配到产品中去。首先要确认费用单位从事了什么作业，计算每种作业所发生的成本。然后，以产品对这种作的需求为基础，经过原材料、燃料和人力资源转换成产成品的过程，将成本追踪到产品，因而作业成本采用的分配基础是作业的数量化，是成本动因。
2.作业成本核算与传统成本核算的联系。
(1)作业成本是责任成本与传统成本核算的结合点。责任成本按内部单位界定费用，处于相对静止状态，传统成本核算是按工艺过程进行归属，处于一种动态。两项内容性质不同，很难结合，我国会计理论界进行了多年探讨，未能奏效。在作业成本制度下，作业成本的实质是一种责任成本，更严谨一点说，它是一种动态的责任成本，其原因是它与工艺过程和生产组织形式紧密结合。
(2)二者的最终目的是计算最终产出成本。在传统成本核算制度下，成本计算的目的是通过各种材料、费用的分配和再分配，最终计算出产品生产成本；在作业成本制度下，发生的间接费用或间接成本先在有关作业间进行分配，建立成本库，然后再按各产品耗用作业的数量，把作业成本计入产品成本。
五、结束语
作业成本法从根本上解决了传统成本法的缺陷。作业成本计算与传统成本计算相比较，分配基础（成本动因）不仅发生了量变，而且发生了质变，它不再仅限于传统成本计算所采用的单一数量分配基准，而是采用多元分配基准；它不仅局限于多元分配基准，而且融财务变量与非财务变量于一体，并且特别强调非财务变量（产品的零部件数量、调整准备次数、运输距离、质量检测时间等）。这种量变和质变、财务变量与非财务变量相结合的分配基础，由于提高了其与产品实际消耗费用的相关性，能使作业成本能提供“相对准确”的产品成本信息。
由传统的以数量为基础的成本计算发展到现代的以作业为基础的成本计算是成本会计科学发展的大趋势，在我国研究与推广作业成本法有着重大的理论与现实意义。
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