一、关于高质量会计准则的提出及其要求
(一）背景分析
最近若干年，上市公司为了操纵利润而对财务报告弄虚作假，在美国变得越来越严重。向市场提供虚假的信息是直接损害投资人的利益的，是一些公司的管理当局、证券分析师甚至审计师联合起来，对徤全的资本市场进行的挑战，这种现象的产生和蔓延理所当然能引起广大投资人，特别是美国证券监管机构的严重关注。美国SEC主席ArthurLevitt首先大声疾呼，他表示：EC决不能容忍在资本市场上搞“数字游戏”（TheNumbersGame)，据我们所看到的，Levitt代表SEC至少发表过多次措词严厉的公开演讲，揭发批评了“数字游戏”的恶劣手法和产生的祸害，要求制定高质量的会计准则，编报高质量的财务报告，以保证资本市场的高质量。例如：
1.1997年9月29日，Levitt对美国国内发展银行发表了一次讲话，他首先提出一个重要的问题，那就是：高质量的会计准则对美国的资本市场十分重要。什么是高质量的会计准则？他从保护投资人利益的角度出发，认为高质量的会计准则应当具有可比性（Comparality);透明度(Transparency)和充分披露(FullDisclosure)。他把会计准则比喻一台用于拍摄公司财务图象的照像机，高质量的会计准则是一台性能良好的照像机，它能真实地，十分清楚地拍摄出公司的财务图象。也就是能产生真实的、可比的、透明的、充分披露的财务报表和其他的财务报告。他举例说明：会计准则如何指引企业向投资人提供图象，他认为高质量的会计准则应当能使公司产生这样的财务报表：凡是本期发生的交易和事项都能在当期财务报表中报告，既不提前也不推后；它不提超额的预防意外的秘密准备；不确认递延损失；不人为地平滑各个年度的利润，造成公司的经营业绩似乎是稳定上升的假象，那就是表现经济真实，而不在信息披露上弄虚作假。在这篇讲话中，他特别提出美国对国际会计准则的要求。
2.1998年9月28日，Levitt又在纽约大学法律与商业中心作了一次演讲，题目是“数字游戏或数字赌博”他着重抨击了美国公司，证券分析师和审计师作为资本市场的参予者所作的数字游戏，这种游戏主要目的是以盈余管理的名义进行利润粉饰和操纵，他揭露五种操纵利润的手法：1)在资产负债表上的一次性地冲销“大量的公司重组的费用”（2)当公司进行兼并和收购时进行所谓会计创新——把并购中产生的商誉（本来应当逐年摊销的），也一次地转为“研究与开发费用”（R+D),最终计入当年损益；(3)滥用会计上的重要性原则，把一些绝对金额很大的项目划为不重要项目不在报表上列示；(4)根据不真实的假定估计负债和备抵，例如无根据地高估坏帐损失形成“秘密准备”(5)提前确认收入，形成虚假的利润。
针对这五点操纵的手法，Levitt代表了SEC提出了加强监管的九点行动方案，其中包括认真研究、重要性原则，收入确认的详细标准，并加强公司内部审计和外部审计，严格评估公司财务报告的质量，由一流专家组成关于改进公司审计委员会效率的专门小组等等。
3.1999年10月18日，Levitt又以“高质量的信息，市场的生命线”为题，在纽约经济俱乐部作了一次重要的演讲，他分析了当前的经济形势，指出：当前，有三股势力正在结合在一起。那就是：竞争、技术和全球化。因此，在市场上，不断形成新观念，新发明和新规则。在这种环境下，资本和物资在全球的流动，从来没有象现在这样畅通无阻。但是，资本和物资的全球化流动，同时也发展了一场追求公正的文化运动。他认为摆在我们面前的环境和条件是变化了，而我们保护公众利益的宗旨是不能改变的，他说，美国的资本市场在全球有着权威性地位。这种权威地位依靠什么？主要依靠我们对高质量财务报告的承诺。因为资本市场质量的高低，取决于信息的诚实可靠程度和透明程度，这其中很重要的是我们采取的财务会计准则和有关的规则与惯例。因此，随着经济的全球化，现在比以往任何时候都更需要全球性的、透明的、可靠的财务报告框架。一个资本市场要能强壮、徤康并且很活跃，必须有一条血脉，这就是高质量的信息，没有高质量的信息，投资者就会失去信心，就不会有公平、有效的市场。美国的市场为什么长期以来成为世界上透明和诚实信用的表率？应当归功于公司管理层、财务分析师、会计师、证券师和其他职业界共同保证市场的公正、公平和公开，他们必须永远承担这样的义务和承诺。而当前的数字游戏则同他们应当信守的承诺背道而驰。要知道，所谓财务报告就是公司向投资人报告本公司财务真相的“语言”投资人将根据这种“商业语言”作为投资决策的依据，由于财务报告的质量如此重要，Levitt在两年以前因为“数字游戏”而对财务报告的质量下降表示担忧。SEC决心对公司的财务报告进行严格的审查监督，确保向市场传递的财务信息是真实、公正、透明、可信的。
Levitt的三次演讲，总的精神都是坚决反对制止和防范财务报告，特别是对盈利数字的弄虚作假，确保财务会计准则和财务报告的高质量，保护投资人的利益，维护美国的资本市场的信誉，力争吸收更多的国际资本流入美国。
(二）高质量会计准则的含义,特征与基本保证
自从Levitt提出高质量的会计准则的要求以后，在美国立即引起会计、审计、财务各界的强烈反应，多次讨论高质量会计准则的含义。现在仍是众说纷纭，莫衷一是。尽管定义高质量的会计准则很困难,但是,还是有一些基本标准可以用来衡量会计准则和财务报告的质量。应当说，Levitt二次讲话中的精神，FASB在1980年发表的第2次概念公告“会计信息的质量特征”和FASB在1988年12月发表的一份研究报告：“国际会计准则制定：未来的设想”(FASB:InternationalAccountingStandardsetting:AVisionForTheFuture”1988),已经为我们提供了高质量会计准则的概念框架。这一框架可以简单地用以下四点来说明：
第一，从财务信息的内容看它必须符合决策的有用性，其主要的质量是相关性与可靠性，次要质量是可比性(一致性）与重要性；
财务报告符合上述质量，或者说，会计准则能够指引财务报告达到上述质量，是高质量会计准则和高质量财务报告的基本要求；
第二，从财务信息的表述形式看，它还必须做到：具有透明度、中立性、完整性和充分披露；
第三，为了提高可比性，同时也是防止不恰当地选用会计程序,应当尽可能减少以至消灭多种备选方案；第四，准则的规定和表述要全面而且要非常清晰。不可含糊不清，模棱两可，要使财务报告的编报者，审计者（注册会计师）和监督管理者以及报告的使用者产生共同的一致的理解,而不会产生理解上的分歧。
为了保证上述四项要求，特别是保证会计准则能严格的解释和应用，应有下列五项同审计密切相关的要素作为基础条件：有效的独立的和高质量的会计准则与审计准则制定机构；高质量审计准则；在全世界范围内具有有效的质量控制的审计事务所；宽广的职业，高质量的保证；积极的制度监督。总起来说，高质量的会计准则，应当对可靠、相关、公正、可比、完整、清晰，具有很高的透明度的财务报表和其他信息披露起促进作用。
二、对国际会计准则和国内会计准则委员会的要求
Levitt提出会计准则要高质量，当然首先是为了防范美国国内操纵利润，粉饰报表等所谓“数字游戏”，实际上是弄虚作假的行为，同时也是对国际会计准则委员会提出的要挟条件。那就是，国际会计准则委员会的核心准则（CoreStandard)要得到美国的认可，必须达到美国SEC认可的高质量标准。这是因为美国一向认为美国的公认会计原则包括FAS，FASBInpretations;APBOpinionsARBS是全球质量最高的。因为他们认为美国在制定会计准则方面所花的钱比各国用于制定会计准则开支的总数还要多，所以他们骄傲地说：“我们不能让人搭便车”。美国对国际会计准则长期以来主要服从于协调各国利益，容纳大多的备选方案，而不注意可比性和透明度，是非常不满的。
对于国际会计准则的要求，Levitt1997年9月29日就“高质量会计准则的重要性”的演讲中指出：为了国际会计准则获得认可，它必须符合三项主要目标：
第一，准则必须包括已制定的会计文献中综合的，被普遍接受的核心会计基础概念；
第二，准则必须高质量（highquality)那就是它
可以导致可比性、透明度和提供充分的信息披露，要使投资人对一个公司不同期间和公司与公司之间的财务业绩进行有意义的分析与比较；
第三,准则必须严格地解释和应用。准则应当做到：不论交易和事项发生在全世界的任何时间和任何地方，相似的交易和事项要按相似的方法进行会计处理；全世界的审计师，会计审计规划制定者必须按一致的口径,严格地解释,恰当地应用这些可比、透明、充分披露的准则。
2000年2月16日，SEC发表一份概念文告（ConceplRelease)题目是“国际会计准则”(InternationalAccountingStandards)这份文告，再一次表明了Levitt的观点。在文告的概要中说“我们的努力是从国内和国际两个方面的水准出发的，它们是一致性地建立在以下的观点上：要达到世界范围内资本市场的公正(Fair)、流动（Liguid)和具有效的（Effective)唯一方法是向投资人提供可比的(Comparable)、透明的（Transparency)和可靠的（Reliable)信息”（SECConceptReleaseIASFebruary16,2000Summary”)。
Levitt在解释1997年9月29日演讲的三点要求时，还强调不要以为美国要求会计准则的标准太高，对接受国际会计准则的条件太苛刻；这是美国完善资本市场的经验总结，美国资本市场发展的历史形成的高质量会计准则的框架。这是投资人最关切的市场质量，它同投资人的利益息息相关。别的国家可能没有这种经验。Levitt还说，高质量会计准则不可能一朝一夕形成，它的发展可能是一个长期的过程，并且要花费金钱，还需要政治协商，但为了形成徤全的全球资本市场，这样的努力，至少对国际会计准则委员会来说是值得的。
Levitt的观点和语气似乎有些狂妄自大，听起来是使人不太舒服,但他讲的不无道理。为了维护资本市场，建立可比、透明、公允和充分披露的会计制度，高质量的准则是国际会计准则委员会应当追求的目标。
为了使“国际会计准则”达到高质量，国际会计准则委员会于1959年推行提高财务报表的可比性的改进方案以来，20世纪90年代至20世纪末即1995年又开始制定核心准则，IASC在一个权力很大，权威性很高的国际组织——“证券委员会国际组织”(ICSCO)的大力支持和推动下现已完成了30份核心准则的制定。同时，美国SEC和FASB与FAF又改变了过去表面参与实际上不过问IASC的态度，积极推动并真正参予了国际会计准则委员会的机构改组与应循程序(Dueprocess)的改革。
当前IASC基本参考了美国财务会计准则委员会的模式建立了提案委员会.管理委员会（基金会）.准则顾问委员会.理事会.常设准则委员会等新的组织架构，这一架构的最大特点是：（1)改变了过去IASC基本上由会计专业人士控制，扩大了参予的人士特别是吸收了金融界和证券界人士的参予；（2)改变了过去的理事会成员基本按地区分布，各自代表本国本地区的利益(这是国际会计准则成为协调产物，质量不高的根本原因），现在的理事会成员主要考虑专业背景，首要条件是技术专家，在11名理事中有4人为注册会计师代表，3人为财务报表编报者代表，3人为财务报告使用者代表，1人为会计学术界代表，这将会促进新制定的国际会计准则的质量的全面提高；（3)美国在几个重要机构中的控制和影响力量明显加强。例如，Levitt是提案委员会主席，前美联储主席是“基金会”（管理委员会）主席，理事会成员有3人是美国人，1人是英国国籍的美国人，FASB的成员。很明显，美国和英国现在共同控制新的国际会计准则委员会（IASB)是为了使新的国际会计准则——可望成为全球跨国上市跨国融资的各大公司的统一准则——符合美国的要求和利益，美国将能继续成为国际资本的最大输入国，不断增强它的经济实力，继续称霸世界。
此外美国还敦促国际会计准则委员会改革制定准则的“应循程序”，贯彻公开、透明和充分披露反对者的意见等等要求。
我国社会主义市场经济体制正在建立和完善。我国的资本市场的建立和适应市场经济的财务会计法规的改革都不过十年左右。我们的制度有待徤全，经验当然不足。这是可以理解的，但市场经济的快速发展和面临加入WTO，我国的会计准则和会计制度亟需深化改革。再加上，近几年来，我国也出现会计信息失真、财务报表不实，对上市公司的盈利进行操纵的不正常现象。为此,我们国家采取了重大的措施。例如，1999年10月31曰修订的《会计法》2000年6月21日国务院颁布的《企业财务会计报告条例》以及2001年1月暂在股份有限公司范围内执行的《企业会计制度》，都在打击会计数字的弄虚作假，进一步规范会计核算行为方面发生关键性的作用。但是，我们的会计准则和会计制度跟不上经济发展的需要是很明显的。香港《亚洲新闻》周刊3月30曰的一篇文章中说：“要想吸引外资，中国就需要可信的会计记录，随着中国加入WTO,WTO所支持是财务披露和财务透明度的高标准。这个标准也必将随之引入，有的优秀公司已经认识到，而许多公司还没有认识到；正确的记录（我认为，还需要补充：真实、公允而透明的财务报告）是提高公司业绩，迎接激烈竞争的重要方法”。我们不能指望一朝一夕就有高质的会计准则和会计制度，但是，我们也必须向这个目标迈进，而不能降低标准，回避入世以后，国际资本进入我国资本市场，以及我国资本进入国际市场而带来的巨大压力。市场需要高质量的财务信息，需要可靠而充分的财务披露。因此,美国高质量会计准则提出，国际会计准则委员所进行的重大改革，给予我们一个重要的启示：中国会计改革的任务(包括制定机构改革和准则制定应循程序的改革)远远没有完成，我国的会计准则的制定机构，应循程序显然是不够理想的，例如SEC认为一个有效的、高质量的准则制定机构应具有六个特征：1.一个独立的决策机构；2.—个有活力的咨询顾问功能；3.徤全的应循程序;4.一个有效率的解释功能；5.独立的代表公众利益的监督;6.定期筹资和足够的工作班子的配备。如按照SEC这个标准对照，我们的差距还不小，我们必须努力，力争使我国的会计记录和报告的质量尽可能快地达到国际会计惯例所要求的可靠、相关、公允、透明和充分披露的水平。
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