【论文摘要】随着中国-东盟自由贸易区和泛北部湾经济圈建设进程的加快,区域内的会计协调也应随之启动,否则将阻碍区域经济合作的发展。中国-东盟自贸区各个国家,由于经济发展不平衡,会计差异巨大。在这种经济环境下,各国为了维护本国的利益,在会计体制上进行协调成为必然。会计规范体制是会计体制的基础,对越南和中国的会计规范体制进行比较分析,对两国的经济发展和合作有着重要意义。
随着经济全球化进程加快和区域合作时代的到来,我国区域协调发展总体战略逐步形成,其中最受人瞩目的就是自2002年启动的中国—东盟自由贸易区项目,之后我国批准实施了《广西北部湾经济区发展规划》,进一步促进了我国北部湾经济区与东盟各国,尤其是越南的合作。中国与越南的贸易、投资十分活跃,贸易和投资额快速发展。在这一背景下,中越两国于2006年签订了关于开展“两廊一圈”合作的谅解备忘录,越南提出要发挥其区位优势和东盟面向中国的“桥头堡”作用,利用这一合作机制,有效地推进泛北部湾的合作,共同把本区域打造成东南亚的经济增长极;越南必将成为我国未来重要的经济战略伙伴。
经济越发展,会计越重要,会计是各国经济交流的重要媒介,区域合作必然带来全球的会计趋同,但是,由于历史原因和经济发展水平的不同,中越两国的会计标准、会计实务存在很大的差异。为促进两国的经济发展,加强对越南会计体制的研究很有必要。
会计规范体制是会计体制的重要组成部分,它是指国家权力机关和行政机关制定的各种会计规范性文件的总称,包括会计法律、会计行政法规、会计地方性法规、会计准则以及规章制度等,是反映着统治阶级意志的规范体系。一个良好健全的法规体系,可以保护和发展有利的社会关系和秩序,促进社会的安定和经济发展;同样,会计处理各种经济业务事项也必须要有约束力的规范,这是包括国家在内的各方面利益关系者的客观要求。可以说,会计规范体制是会计体制得以形成和存在的基础,也是会计体制借以存在和发挥作用的具体形式。
一、越南的会计规范体制
越南的会计规范体制主要包括三个层次,第一层次为越南的《会计法》,第二层次为《会计准则》,第三层次是各种具体的会计制度。
(一)会计法
越南的《会计法》脱胎于其原来的《会计与统计法令》。1988年5月,为实现越南党和国家关于建设市场经济的革新路线,越南颁布了《会计和统计法令》,经过15年的实施,《会计和统计法令》在统一管理几乎所有领域的生产、经营、财政收支和各使用财政的会计方面发挥作用,满足了国家检查、控制和宏观管理的要求,加强了国家财政管理和基层财政管理的质量。
但是,在社会经济朝着现代化、工业化方向发展和与世界经济接轨的背景下,《会计和统计法令》也暴露出许多不足。随着国际一体化和区域一体化的趋势加强,有关会计领域的法律不完整,与国家调控下的市场经济需要不相适应,不能保证管理效果,不能与现行的法律系统配合,阻碍了开放和一体化,这些弊病都要求越南从法律框架到组织实施会计工作方面进行全面的改革。因此分离《会计与统计法》中与会计领域相关的部分,提升成为独立的《会计法》在当前和将来都是必要的。在此背景下,2003年6月17日,在越南社会主义共和国十一届国会3次会议上国会通过的《会计法》的相关项目,规定的《会计法》实施效力和指导实施办法,并规定从2004年1月1日起实施生效。它的出台,标志着时隔16年,独立的会计法律的形成和完善,是越南会计的一次大变革。
提升为独立的《会计法》后,其内容主要包括7章65条:第一章为一般性规定,共16条;规定调整范围、法律的适用对象、主要的会计任务、要求原则、会计对象、会计标准和会计的其他一般性问题。第二章为会计工作内容,共计31条规定;规定所有会计单位必须执行的会计工作内容,包括:会计凭证,账簿,会计账目,财务报告,会计监督,资产盘点、保管,保存会计资料的规定,以及在资料遗失或损毁情况下的会计工作处理。同时还规定了在特殊情况下的各种会计处理,如:企业组织的解散、分立、合并、所有制转变、终止经营、企业和机构的解体和破产。第三章为有关会计部门的设置和会计人员的规定,共计7条;规定会计部门设置;在会计部门设置中单位领导的责任;会计人员、财务科长的标准、条件、权限、责任,规定哪些人不能从事会计工作。第四章为会计职业活动的条件、权利和义务,共计4条;规定从事会计业、雇佣会计、颁发从业证书的标准、条件,会计单位和会计人员参加行业组织的权利。第五章为国家对会计工作的管理责任,共计2条;规定各级政府、财政部对会计工作行使管理权,并规定管理的内容,对会计活动行使国家管理权的责任。第六章为奖惩处罚条例,共计3条;规定有关表扬,处罚违反会计法行为以及有关控诉、起诉、决定处罚违反会计法行为的内容。第七章为实施条款,共计2条;规定会计法实施效力和指导实施办法。
独立的《会计法》基本与越南当前经济体制的变革相适应,能保证其管理效果;该法也与现行的法律系统配套,保证对外开放和一体化。
(二)会计准则
越南会计准则的制定是一个长期的过程。越南从1996年即开始启动会计准则的制定,并根据越南财政部长令成立了越南会计准则指导委员会。该委员会主席由越南财政部副部长担任,13位成员的任免全部经由财政部。从制定机构的建立过程和成员的构成都显示出越南会计准则的制定是在财政部的领导下进行的,具备了相当的权威性。会计准则的权威性成为越南会计准则的特点之一,也是会计准则在其国内得以有效实施的重要保证。
除了越南会计准则指导委员会以外,越南还成立了以越南财政部会计政策司司长为首的越南会计准则制定小组。经过两者的共同努力,随着新会计法出台,越南配套的会计准则也随之出台。越南于2001年12月31日首次颁布了越南会计准则,该准则很大程度趋同于国际准则,这标志着越南会计标准国际化的开始。会计准则分为四个阶段出台:第一阶段(于2001年12月31日颁布执行)颁布了存货、固定资产、无形资产、营业收入及其他收入4个准则。第二阶段(于2002年12月31日颁布执行)颁布了总则、租赁、建造合同、借款费用、现金流量表、外汇汇率变动的影响6个准则。第三阶段(于2003年12月30日颁布执行)颁布了不动产投资、对联营公司投资会计、联营合资财务信息、财务报告、对子公司投资核算及财务总报告、联营各方状况6个准则。第四阶段(于2004年12月30日颁布执行)颁布了企业所得税、银行及类似信用组织财务补充报告、年度报表、中期财务报告、分部财务报告以及会计政策、会计估计变更及会计差错更正6个准则。
(三)会计制度
越南财政部长于2000年10月25日和2002年12月31日相继颁布了《167/2000/qd-btc号决定》和《165/2002/qd-btc号决定》,对会计核算做出了一定的详细说明,随后在独立的《会计法》和《会计准则》的基础上,财政部又分别于2005年3月30日颁布了《第23/2005/tt-btc通知修改补充》,2006年3月20日颁布了《第15/2006qd/btc号决定》、《13/2006/tt-btc通知》、《20/2006/tt-btc通知》和《21/1006btc通知》,根据这些规定,越南形成了自身的会计制度,要求越南企业进行会计工作应遵循一定规则、方法和程序。这些会计制度是以《会计法》为依据,结合不同行业的特点和企业经营管理的要求而形成的,直接对企业的会计核算工作发挥规范作用。对企业的资产、负债、所有者权益、费用、收入等要素的确认、计量、记录、报告全过程都形成了一套完整的规定,在强调会计核算统一规范的同时,也兼顾行业特色,很好的指导了越南企业会计工作的开展。
二、中国的会计规范体制
我国会计规范体系是以《中华人民共和国会计法》为主法形成的一个比较完整的体系,该体系主要包括会计法律、会计准则、会计法规和规章制度三个层次。
(一)会计法
《中华人民共和国会计法》是我国会计工作的根本大法,在我国会计法规体系中居最高地位,是制定其他法规的基本依据。该法在1985年1月21日第六届全国人民代表大会常务委员会第九次会议通过后以主席令形式发布,要求自1985年5月起施行,全文共六章三十条。1993年12月根据第八届全国人民代表大会常务委员会第五次会议的决定进行修正。1999年10月,第九届全国人大常委会第十二次会议通过了修订的《会计法》,共7章52条,包括总则,会计核算,公司、企业会计核算的特别规定,会计监督,会计机构和会计人员,法律责任和附则,要求于2000年7月1日起施行。现行的会计法共分六章三十条,主要有总则、会计核算、会计监督、会计机构及会计人员、法律责任和附则。在总则中,会计法对会计立法目的、会计法适应范围、单位行政领导人和会计人员的权利义务作了法律规定;会计核算部分是会计法的主要内容,对核算内容、核算标准、核算程序作了法律规定;会计监督部分主要规定监督的主体及外部监督的有关内容;会计机构及会计人员部分主要规定机构及人员配置原则、会计人员的职权范围、任免事项等内容;法律责任部分对单位行政领导人、其他人员及会计人员违反会计法应给予的处分或惩罚作了规定。
(二)企业会计准则
中国的《企业会计准则》是由财政部制定,报国务院批准颁布,我国的会计准则在制定时借鉴了国际会计准则和国际会计惯例,同时也保留国内特色项目,它既是进行会计处理提供财务报表所应遵循的规范,也是各行各业、各单位选择会计方针、制定会计制度的依据。近年来我国陆续颁布了一系列新准则,至今我国已经颁布38个具体企业会计准则。我国的会计准则分为三个层次:第一层次是基本会计准则,包括会计准则所运用的基本概念、原则和方法;第二层是具体会计准则,它是会计准则体系的主体,是对财务会计确认、计量和披露的具体、恰当的规范;第三层次是会计准则指南,它是对具体会计准则的进一步解释和说明,加上必要的举例,以提高其可操作性。
(三)企业会计规章制度
企业会计制度是进行会计工作所遵循的规则、方法和程序的总称。我国会计制度是国务院财政部门以《会计法》为依据,结合不同行业的特点和企业经营管理的要求而制定的,直接对企业的会计核算工作发挥规范作用。为适应对外开放、引进外资的需要,我国于1985年5月颁布了《中外合资经营企业会计制度》;1992年6月,根据外商投资的新情况,进一步扩展为适用于所有外商投资企业的《外商投资企业会计制度》;同年结合股份制试点需要颁布了《股份制试点企业会计制度》。1998年1月,财政部为规范股份有限公司的会计核算工作,颁布了《股份有限公司会计制度—会计科目和会计报表》,替代了原《股份制试点企业会计制度》。此外,根据《企业会计准则》的要求,我国还制定有13种不同的行业会计制度,于1993年7月1起执行。随着我国社会主义市场经济的发展,经济体制改革的深化与对外开放的扩大,为了规范企业的会计核算,纠正和完善行业会计制度和《企业会计准则》中的缺陷及不足,尽快与国际惯例接轨,财政部于2000年12月29日发布了14章100条的新的《企业会计制度》,从2001年1月1日起在股份有限公司范围内执行,同时鼓励其他企业先行实施《企业会计制度》。之后我国还颁布了小企业会计制度,对中小企业的会计具体核算进行规定。这些会计制度在强调会计核算统一规范的同时,兼顾行业特色;对会计核算的总体要求、企业会计确认、计量、记录、报告全过程作了明确的规定,也对会计人员的业务素质和专业判断能力提出了新的更高的要求。
除了上述3个层次之外,我国还制定了一些统一的会计工作管理制度,如《会计档案管理办法》、《会计电算化管理办法》等等;各省、自治区、直辖市也可根据会计法律、会计行政法规和根据统一的会计制度,结合本地区的实际情况制定一些本行政区域内实施的地方性会计法规。
三、中国和越南会计规范体制的比较
通过以上介绍,可以看出由于越南与我国相邻,有着悠久的历史渊源,加之两国都是社会主义国家,都在进行市场经济改革,同样在政府主导下对会计进行管理,越南会计规范体制与我国大同小异。
首先,在会计法律层次,越南目前实行的是国家调控下的市场经济,这与我国的经济体制非常相似,独立的《会计法》与越南当前经济体制的变革相适应,保证其管理效果;该法也与现行的法律系统配套,保证对外开放和一体化。其规定的范围与我国1999年修订的会计法基本相同。但在制定过程中,越南的步伐迈得却比中国要大。
其次,在准则层次上。越南在已经颁布的准则中,《总则》相对于其他各项准则,具有一定的指导性地位,类似于国际会计准则中的《编制和呈报财务报表的框架》和我国《基本准则》的作用。其《总则》主要包括基本会计原则,对会计信息的要求、财务报表的要素以及财务报表要素的确认4个部分。但与中国的基本准则相比,没有制定具体的财务报表目标,也没有规定会计基本假设。但是越南总则中要求企业在资产、负债、权益、收益和费用发生时予以确认,而不是按现金或现金等价物的收入或支付来确认;并要求财务报表要在企业持续经营假设基础上予以编制。这些规定体现了越南将“权责发生制”和“持续经营”两个原则作为其基本会计原则。
同时越南的会计准则要求会计核算要依据历史成本计价,计价要建立在货币计量假设的基础上,以名义货币单位为计量单位,以币值稳定不变为基本前提,以取得资产所付出的现金和现金等价物作为资产的入账价值的计价方法。
越南的会计准则也采取与我国会计准则基本一致的财务报表要素确认原则,其把同经济性质的经济、财务业务综合起来形成财务报表要素,以反映企业的财务状况。与确定财务状况有直接关系的要素是资产、应还欠款和所有者资本。与确定经营情况和成果有直接关系的要素是营业收入、其他收入、开支和经营成果。可以看出在确认计量原则上,越南会计准则对各个要素的定义与国际会计准则有很大的趋同性,有的甚至直接采用了国际会计准则的成果。相比之下,中国会计准则的制定,虽然已逐步趋同于国际会计准则,但在一定程度上强调了中国特色,而越南却更多地直接采用了国际会计准则的内容,只是在采用过程中,相应考虑了本国的会计发展水平与经济发展的层次,采用简约式的趋同形式,部分借鉴了我国的方法。这些差异形成在一定程度是由于两国所处的环境不同而造成的。
在会计制度方面,越南和中国的会计制度都是基于会计法和会计准则产生的,只是中国涉及的行业较广,制定的时间较早,经历阶段也较多,这也是由于我国与越南经济水平发展不同造成的。
总之,世界上不存在为世界各国所通用或普遍接受的会计规范体制。会计规范体制是会计工作长期实践的产物,具有较强的历史渊源。它深受各国特有的社会、政治、经济、法律、文化习俗,教育水平、价值观念等的影响,形成了世界各国迥然不同的体制,会计规范体制必然是国家化的,越南和中国目前的会计规范体制恰恰使得两国能够更好地把握参与会计标准国际协调的进程,通过对两国的会计规范体制进行比较分析也将促进彼此的会计向更成熟的阶段发展。
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