摘要：本文在对国外农业外部性理论的研究基础上，针对我国农业外部性具体情况，提出我国农业企业环境会计信息的披露可分别对上市公司和非上市公司采用不同的方式，并分别对两类公司的农业环境信息披露内容提出了建设性的意见。
关键词：农业，外部性，环境会计信息，披露
作者：贾莉莉
一、农业的外部性
外部性(Externality)是由英国福利经济学家庇古首先提出，美国新制度经济学家科斯加以丰富和完善的一个重要经济学概念。它是指经济主体在进行经济活动时对与该活动无直接关系的他人或社会所产生的影响。外部性分为正外部性和负外部性，如果一个经济主体对其他经济主体造成损害但却不必为此支付成本时，称之为外部不经济。相反，当一个经济主体为其他经济主体带来利益而得不到应有的补偿，称为外部经济。
1.农业的外部经济性
农业的外部经济性表现在多个方面，除提供食物与纤维以保障食物安全以外，还在促进经济发展、保护环境、维持农村社区生存和文化教育等方面具有独特的功能。从环境角度来看，农业的外部经济性主要表现在：对水资源的涵养和土壤的保护、蓄水防洪、净化水质和空气质量、防止噪音和臭味、植物和土壤有效固碳、有利于地域能源和资源的有效循环利用、保护生物多样性等。
2.农业的外部不经济性
农业对外界的影响虽然以正外部性为主，但是，不合理的农业活动有时也会带来负的外部效果，农业外部不经济造成的社会福利损失近年来日益有目共睹。J．N．Pretty和C．Brett等对英国的农业外部成本进行了研究，指出：“农业的外部不经济性具有五个特征：它的成本经常被人们忽视；它的发生在时间上具有滞后性；它经常损害那些利益没有得到体现的集团(的利益)；常不能明确谁是农业外部不经济性的制造者：它们会导致次佳的经济和政治结果。”
他们的研究包含了两种类型的农业外部成本：即为了遵守健康和环境法规而发生的预防和治理环境污染或将生态环境恢复到未被破坏状态的成本，公共职能部门指导和运行相关程序的成本。其采用的指标主要有七项：对水的损害；对空气的损害；对土壤的损害；对生物多样性和自然景观的损害；杀虫剂对人类健康的损害；农业活动产生的硝酸盐对人类健康的损害；由于人类食用农产晶所产生的疾病的损害。
二、我国现阶段农业企业环境信息的披露建议
从上述内容可以看出，农业生产活动对于环境具有很强的外部性特征，因此加强对农业环境信息的披露对于保护环境、农业的可持续发展以及我国农业外部性内部化政策的制定都具有非常重要的意义。但目前，我国《企业会计准则―生物资产》和国际会计准则（IAS4l）中均未对环境信息的披露提出具体要求。结合我国农业企业会计水平的现状，笔者认为现阶段我国农业企业环境信息披露可按以下思路：
1.农业环境信息的披露方式
目前国际上没有统一的环境会计信息披露模式。《环境会计和报告的立场公告》建议的环境会计信息披露的一般方式包括：列入财务报告内；列入财务报表附注中；作为其他报告的组成部分三种形式。从各国的实践来看，主要形式有两种，一种是补充报告，即非独立的环境会计报告；另一种是编制独立的环境报告加以披露。具体到我国农业企业，农业类上市公司和非上司公司可采用不同的方式披露环境信息。
（1）农业类上市公司
会计信息披露对企业资金量和相关的技术人员的业务素质要求较高，上市公司是我国众多企业中的佼佼者，他们资金较雄厚、技术较先进、人力资源较丰富，能够承担信息披露、引进环境会计技术和相关人才的成本，应成为农业环境会计信息披露的主体。我国农业上司公司环境信息披露应包括定期报告和临时报告两种形式。其中在定期报告中，应选择独立的环境报告形式。
（2）农业类非上市公司
非上市农业企业中大多数是中小企业，它们的资金有限，环保投入不足，一旦发生环境污染其后果会很严重，所以他们的环境信息披露也十分必要。然而成本上的限制使其不会主动进行环境信息披露，所以在当前情况下，对这部分企业采取自愿披露的方式。其环境信息披露可以采取补充报告模式，即这些企业要在现有财务报告的基础上通过增加会计科目、会计报表和报告内容的方式来报告企业环境信息；利用补充报告可以起到弥补中小企业现行财务报告中环境信息披露不足的作用。
2.农业类上市公司环境信息披露的内容
（1）定期报告
农业类上市公司应至少于每年年末以环境报告书的形式向社会公开披露其环境信息。环境报告书就是反映企业及其所属业务部门和生产单位在其生产经营活动中产生的环境影响，以及为了减轻和消除有害环境影响所进行的努力及其成果的书面报告。
目前环境财务报告的编制尚处于尝试阶段，各国、各种机构对其必须具备的内容一直有着各种不同的意见和主张，但是对于其核心内容则看法比较一致。根据GRI草案的公布体系，农业环境财务报告的核心内容应包括以下六个部分：
最高经营者对环保的誓约。在环境报告书的开头部分，企业对自身的发展历程和与生产经营活动相关的环境问题进行介绍，通过详细报告企业在可持续发展和环境保护方面所采取的具体行动，来证实企业对可持续发展的真诚态度，并以企业最高经营者(CEO)或者相当于此职位的人员承诺的形式，对本企业的环保方针、环保目标以及环境责任履行的决心做出明确的表述，对环境报告书所披露事项的真实性做出承诺。
环保方针以及环保目标。环保方针是企业开展环境保护活动的行动纲领。环保目标是企业按年度设定的各项环境活动的具体目际值，分为总目标及具体目标两个层次，通常配有量化指标。通过环保目标执行情况的分析与评价，可以揭示企业环境保护活动的达标情况，对企业环保活动的业绩进行评价。
环境管理系统的组成。环境管理系统是企业有效贯彻实施内部环境管理的组织保障，企业应对环境管理系统的建立和实施情况进行详细说明，以表明企业在环境保护方面的实际行动和努力程度。
环境活动影响的非货币化信息。企业对环境造成的负面影响及其降低程度和社会效益可以通过物量指标来加以反映。按照企业主要产品从生产、流通到消费的全过程，从投入和产出两个方面，来计算企业对资源的利用指标和对污染物的排放指标，涉及企业生产过程中各种原材料、能源的投入量以及固体废弃物、废水、废气等各种废弃物的产出量。
环境会计的货币化信息。企业环境活动引发的环境成本、环境收益、环境资产、环境负债等环境会计要素，在经过环境会计核算之后，也应当在环境报告中加以分析说明，并应单独披露企业环境成本的构成和环境业绩的完成情况。
对环境报告的第三者意见。环境报告需要经过处于独立地位的社会第三者的审计，并提出审计报告，这将有助于环境报告的阅读人提高对环境报告内容的信任程度。
参考性指南是由经济团体、专业团体、政府机构、国际组织以及研究机构等发表的供编制环境财务报告的企业作为参考的指南。
（2）临时报告
当企业发生能对环境资源产生重大影响或性质恶劣进而影响企业经济效益、而企业的外部信息使用者尚未得知的事项时，企业就应该对该事项进行临时报告披露。本文来自《中国农业信息》杂志
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